Approfondimento di Andrea Cassino

LA NOTIFICAZIONE, TRADIZIONALE E TELEMATICA, DEGLI ATTI TRIBUTARI DELL'ENTE LOCALE

Andrea Cassino

Notificare con efficacia e correttezza gli atti tributari, in primis gli avvisi di accertamento, è questione sostanziale di grande importanza per l'attività dell'Ufficio tributi. Il tasso di notifiche regolarmente perfezionate è, infatti, direttamente proporzionale al tasso di riscossione delle somme inevase; il suo incremento consente inoltre di ridurre il rischio di contenziosi, che spesso vengono proposti nella successiva fase di riscossione coattiva (ossia quando è raramente possibile, stante la decadenza dei termini, rinotificare l'atto impositivo).

Nel presente approfondimento si riassumeranno, anche alla luce delle recenti ed importanti novità normative, le modalità di notificazione degli atti tributari che l'ordinamento mette a disposizione degli uffici comunali: notifiche “mediate” o dirette, tradizionali o telematiche, per la generalità dei contribuenti o per specifiche categorie.

In primo luogo, resta sempre a disposizione degli uffici la possibilità di notificare avvalendosi di uno dei tradizionali agenti notificatori, ossia il messo notificatore ed il messo comunale.

Il messo notificatore è figura istituita e disciplinata dal comma 158 e seguenti della Legge n. 296/2006, che così prevede: «Per la notifica degli atti di accertamento dei tributi locali e di quelli afferenti le procedure esecutive di cui al testo unico delle disposizioni di legge relative alla riscossione delle entrate patrimoniali dello Stato, di cui al regio decreto 14 aprile 1910, n. 639, e successive modificazioni, nonché degli atti di invito al pagamento delle entrate extratributarie dei comuni e delle province, ferme restando le disposizioni vigenti, il dirigente dell'ufficio competente, con provvedimento formale, può nominare uno o più messi notificatori». La competenza del messo notificatore, che deve essere nominato con apposito provvedimento dirigenziale, è quindi limitata alle tipologie di atti indicati dalla norma, emessi dall'amministrazione di appartenenza (avvisi di accertamento, ingiunzioni fiscali, atti afferenti le procedure esecutive, avvisi bonari); egli, inoltre, esercita le proprie funzioni nel territorio dell'Ente che lo ha nominato.

Al messo comunale, figura di ben più antica origine, è invece attribuita una competenza generale a notificare gli atti che provengono dall'amministrazione di appartenenza, ma anche quelli che provengono da altre pubbliche amministrazioni (ciò ai sensi dell'art. 10 della Legge n. 265/1999, «qualora non sia possibile eseguire utilmente le notificazioni ricorrendo al servizio postale o alle altre forme di notificazione previste dalla legge»). Esulano dalla competenza del messo comunale gli atti la cui notifica sia attribuita, espressamente da norme speciali, ad altre figure: sono, ad esempio, di competenza del messo comunale gli atti di accertamento, ma non le ingiunzioni fiscali e le procedure esecutive. Anche per il messo comunale, la competenza terrioriale è limitata al Comune di appartenenza.

I messi notificatori ed i messi comunali notificano gli atti ad essi affidati dall'ente locale, salvo deroghe espresse, secondo le disposizioni di cui agli artt. 137 e seguenti del c.p.c., che costituiscono il modello generale a cui debbono attenersi e che disciplinano, tra le altre cose, anche i casi di irreperibilità relativa ed assoluta del destinario. Tali disposizioni consentono, inoltre, di notificare a mezzo del servizio postale (art. 149 c.p.c.), ossia usando la cosiddetta raccomandata “verde” per gli atti giudiziari, la cui consegna è disciplinata dalla Legge n. 890/1982, nonché consentono di notificare avvalendosi della posta elettronica certificata, all'indirizzo risultante da pubblici elenchi (art. 149-bis c.p.c.). Resta sempre necessario, se si esegue una notificazione ai sensi dell'art. 149 o dell'art. 149-bis del c.p.c., che venga redatta da parte del messo l'apposita relazione di notificazione (o meglio, di “spedizione”), attestante l'attività svolta da parte di quest'ultimo.

Le notificazioni eseguite avvalendosi delle predette figure – che potremmo definire notifiche “mediate” –  si caratterizzano, in conclusione, per due fondamentali aspetti: a) interviene, appunto, un agente notificatore qualificato, che compie attività non effettuabili da parte di altri soggetti (un dipendente senza qualifica di messo non può, per esempio, notificare un avviso di accertamento brevi manu); b) tali agenti redigono “relate” di notificazione che fungono da prova, sino a querela di falso, dell'attività eseguita. Ecco perché è importante conoscere le successive norme in commento, che consentono agli uffici di notificare gli atti con modalità semplificate.

L'ordinamento tributario consente, poi, di notificare direttamente gli atti da parte dell'ufficio: ciò significa che la notifica può avvenire senza l'ausilio dei predetti agenti notificatori e, quindi, senza che sia necessaria alcuna relata di notificazione. La notifica “diretta” è, infatti, quella maggiormente utilizzata dagli uffici, per la sua maggior snellezza e semplicità.

La prima tipologia di notifica diretta è quella che si realizza avvalendosi del servizio postale, inviando una classica raccomandata “bianca” con avviso di ricevimento. Tale possibilità è stata specificamente prevista, per la notifica degli avvisi di accertamento emessi dall'ente locale, dal comma 161 della Legge n. 296/2006 (finanziaria 2007): «Gli enti locali, relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli o dei parziali o ritardati versamenti, nonché all'accertamento d'ufficio delle omesse dichiarazioni o degli omessi versamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo posta con raccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato. ...».

La notifica a mezzo del servizio postale «direttamente dagli uffici finanziari» è prevista anche dalla vigente formulazione dell'art. 14 della Legge n. 890/1982, che si applica alla generalità degli atti da notificarsi al contribuente (come chiarito da Cass. n. 3254/2016 e da altre pronunce ivi richiamate), nonché, per le cartelle di pagamento, dall'art. 26 del D.P.R. n. 602/1972. Pertanto, a parere di chi scrive, tale modalità semplificata è utilizzabile anche per notificare l'ingiunzione fiscale che fa seguito all'accertamento tributario, anche in virtù dell'equiparazione dell'ingiuzione alle cartelle di pagamento emesse dall'agente nazionale della riscossione. Tuttavia, rilevato che tale conclusione non trova unanime condivisione, si consiglia di notificare gli atti di riscossione avvalendosi, preferibilmente, del messo notificatore nominato dall'Ente (che può anche utilizzare, come visto, la raccomandata “verde”) oppure notificando direttamente via posta elettronica certificata (ove possibile, come di seguito illustrato).

Passiamo quindi alle novità più interessanti.

La notifica via posta non è l'unica forma di notifica diretta prevista dal nostro ordinamento: di grande rilevo è la recente introduzione della facoltà di notificare gli atti tributari via posta elettronica certificata, direttamente dall'ufficio che li ha emessi, sempre senza la necessità che un messo od altro agente appongano alcuna relazione di notificazione. L’art. 7-quater, c. 6, del D.L. n. 193/2016 ha infatti stabilito, modificando l’art. 60 del D.P.R. 600/1973, che «la notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati alle imprese … e ai professionisti … può essere effettuata direttamente dal competente ufficio con le modalità previste dal regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 11 febbraio 2005, n. 68, a mezzo di posta elettronica certificata, all'indirizzo del destinatario risultante dall'indice nazionale degli indirizzi di posta elettronica certificata (INI-PEC)». Tale modifica ha avuto decorrenza dal 1° luglio 2017.

Analoga disposizione è contenuta nell’art. 6, c. 1-quater, del D.Lgs. n. 82/2005 (Codice dell’amministrazione digitale - CAD), modificato con decorrenza dal 27 gennaio 2018, che contiene un esplicito riferimento agli atti emessi dagli enti locali: «I soggetti di cui all'articolo 2, comma 2 [pubbliche amministrazioni, ivi compresi gli enti locali], notificano direttamente presso i domicili digitali di cui all'articolo 3-bis i propri atti, compresi i verbali relativi alle sanzioni amministrative, gli atti impositivi di accertamento e di riscossione e le ingiunzioni di cui all'articolo 2 del regio decreto 14 aprile 1910, n. 639, fatte salve le specifiche disposizioni in ambito tributario» .

In termini pratici, per eseguire la notificazione è sufficiente che l'ufficio predisponga ed inoltri un messaggio di p.e.c.; che abbia cura di specificare, nell'oggetto, che si tratta di una notificazione e  l'atto che viene notificato; che alleghi a tale messaggio il documento informatico da notificare, sottoscritto con firma digitale (di tipo CADES o PADES con estensione, rispettivamente, *.p7m oppure *.pdf, entrambe ritenute valide dalla giurisprudenza). La notifica telematica si perfeziona, per il notificante, nel momento in cui il gestore della casella p.e.c. trasmette la ricevuta di accettazione e, per il destinatario, alla data di avvenuta consegna contenuta nella relativa ricevuta.

Va però precisato che, in base agli elenchi pubblici ad oggi disponibili, la notifica diretta via p.e.c. resta circoscritta ai soli atti destinati ad imprese o professionisti che abbiano un indirizzo risultante dall'indice INI-PEC (facilmente consultabile online) ed ai documenti destinati a chi abbia eletto domicilio speciale ai sensi dell'articolo 3-bis, comma 4-quinquies del CAD, comunicando l'indirizzo al quale inviare determinati atti.

Va, inoltre, evidenziato che il suddetto art. 6, c. 1-quater, del CAD impone un obbigo generalizzato – lo si evince dall'utilizzo del verbo “notificano” – di utilizzo dei domicili digitali per le notifiche di tutti gli atti amministrativi, facendo però salve le “specifiche” disposizioni tributarie. Ciò significa che la notifica diretta telematica, seppur da preferire, è una facoltà che si aggiunge alle modalità di notifica previste dalla normativa tributaria, come chiarito dalla relazione illustrativa al D.Lgs. n. 217/2017 (norma che ha inserito il predetto comma 1-quater).

Sempre con riferimento agli atti tributari, il legislatore ha previsto gli adempimenti da seguire se la casella p.e.c. risultasse satura oppure se l'indirizzo risultasse non valido o non attivo. In tal caso la notifica si può comunque perfezionare depositando l'atto telematicamente sul portale della InfoCamere S.c.p.a. ed inviando una raccomandata informativa (semplice) al destinatario. Tutto ciò seguendo il procedimento descritto dall’art. 60 del D.P.R. 600/1973, come modificato dall'art. 7-quater del D.L. n. 193/2016, il quale impone anche di ritentare la notifica via p.e.c. prima del deposito telematico. È quindi consigliabile che i Comuni, in qualità di enti impositori per i propri tributi, inoltrino ad InfoCamere la richiesta di abilitazione ad effettuare tale deposito telematico, seguendo le istruzioni presenti nel sito internet della Società.

Si può quindi concludere, anche in un'ottica di riduzione dei costi e di progressiva digitalizzazione, che sia buona prassi notificare gli atti relativi ai tributi locali:

1. prioritariamente via p.e.c. ai sensi del citato art. 6, c. 1-quater, del CAD, se il destinario è un professionista o un'impresa con domicilio digitale risultante dall'indice INI-PEC oppure se è un soggetto che ha eletto domicilio speciale digitale.

In caso di esito negativo della trasmissione l'atto va depositato presso il portale InfoCamere, affinché la notifica si possa considerare legalmente perfezionata (è comunque consigliabile, dato che non si dispone ancora di una giurisprudenza di riferimento, ritentare la notificazione, ad abundantiam, anche con una delle modalità tradizionali, ad esempio via posta);

2. in modalità tradizionale se l'atto è destinato a tutti gli altri soggetti, privilegiando, se si tratta di avvisi di accertamento, la raccomandata “bianca” diretta oppure, se si tratta di atti di riscossione, con l'ausilio del messo notificatore.

In caso di esito negativo della notifica postale diretta, cioè quando l'avviso di ricevimento non viene restituito ritualmente sottoscritto, è consigliabile ritentare avvalendosi del messo comunale o del messo notificatore (per fare in modo che la notifica si perfezioni, per esempio, anche in tutte le ipotesi di irreperibilità) oppure, se il destinatario risiede al di fuori del territorio comunale, richiedere la notifica al messo del comune di residenza (che, come detto in precedenza, può notificare anche gli atti delle altre amministrazioni). In tale ultima ipotesi l'Ente richiedente, anche alla luce delle disposizioni del CAD, dovrà inoltrare apposita nota via posta elettronica certificata, allegando l'atto da notificare sottoscritto digitalmente; il messo comunale che effettuerà la notifica dovrà quindi attestare la conformità della copia da notificare all'originale informatico ricevuto. Va infine rilevato che, in caso di assenza temporanea del destinatario di una raccomandata “bianca”, la Suprema Corte è recentemente intervenuta chiarendo che «al fine di garantire il bilanciamento tra l'interesse del notificante e quello del notificatario, deve farsi applicazione in via analogica della regola dettata dall'art. 8, comma 4, della l. n. 890 del 1982, secondo cui la notificazione si ha per eseguita decorsi dieci giorni dalla data di rilascio dell'avviso di giacenza, ovvero dalla data del ritiro del piego, se anteriore, decorrendo da tale momento il termine per l'impugnazione dell'atto notificato» (Cass. n. 2047/2016).