Le prime novità della riforma fiscale: le modifiche allo statuto del contribuente

Con la legge 111 del 9 Agosto 2023, il Parlamento ha approvato la Delega al Governo per la riforma in materia fiscale, dove molti degli aspetti innovativi troveranno concreta applicazione anche nei tributi locali. I primi provvedimenti emanati dal Governo sono intervenuti sulle modifiche allo Statuto del Contribuente (D.Lgs. 219/2023) ed al contenzioso tributario (D.Lgs. 220/2023).
I nuovi aspetti normati, volti ad assicurare una maggiore trasparenza nel procedimento di riscossione e maggiore tutela per il contribuente hanno risvolti più o meno complessi nella gestione ordinaria dell’attività accertativa anche per i tributi locali. 

Occorre prima di tutto premettere che, in base alle disposizioni inserite nell’art. 1 della legge 212/2000 “Le amministrazioni statali osservano le disposizioni della presente legge concernenti la garanzia del contradditorio e dell'accesso alla documentazione amministrativa tributaria, la tutela dell'affidamento, il divieto del bis in idem, il principio di proporzionalità e l'autotutela” mentre “Le medesime disposizioni valgono come principi per le regioni e per gli enti locali che provvedono ad adeguare i rispettivi ordinamenti nel rispetto delle relative autonomie”. Da ciò si desume che, mentre per le Amministrazioni Statali i principi innovati trovano automatica applicazione, per le altre amministrazioni occorre che i medesimi principi vengano recepiti nei propri regolamenti. Tuttavia, le regioni e gli enti locali, nel disciplinare i procedimenti amministrativi di loro competenza, non potranno stabilire garanzie inferiori a quelle assicurate dalle disposizioni di cui al comma 3-bis, ma possono prevedere solo eventuali livelli ulteriori di tutela, di fatto assicurando la concreta applicazione anche ai tributi locali delle medesime disposizioni normative, anche in assenza di specifici adeguamenti regolamentari. 
Vediamo nel dettaglio le principali novità:

Principio del contraddittorio 
L’art. 6 bis della legge 212/2000 introduce l’obbligo per tutti gli atti autonomamente impugnabili dinanzi agli organi della giurisdizione tributaria di essere preceduti, a pena di annullabilità, da un contraddittorio informato ed effettivo. Unica eccezione per gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni individuati con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, nonché per i casi motivati di fondato pericolo per la riscossione. Per consentire il contradditorio, l'amministrazione finanziaria dovrà comunicare al contribuente, con modalità idonee a garantirne la conoscibilità, lo schema di atto di accertamento, assegnando un termine non inferiore a sessanta giorni per consentirgli eventuali controdeduzioni ovvero, su richiesta, per accedere ed estrarre copia degli atti del fascicolo. L’avviso di accertamento non potrà essere adottato prima della scadenza del termine indicato. Al fine di assicurare il pieno rispetto di tale principio, la norma prevede anche un eventuale slittamento dei termini decadenziali del provvedimento, qualora:

• la scadenza dei 60 giorni sia successiva a quella del termine di decadenza per l'adozione dell'atto conclusivo;
• tra la scadenza del termine assegnato per l'esercizio del contraddittorio e il predetto termine di decadenza decorrano meno di centoventi giorni.

In entrambi i casi, il termine decadenziale è posticipato al centoventesimo giorno successivo alla data di scadenza del termine di esercizio del contraddittorio.
Esempio:

Vista la complessità della nuova componente all’interno del procedimento accertativo che porterà in ogni caso una complicazione per il suo legittimo completamento, preme sottolineare come, oltre all’obbligo di recepire tali principi all’interno dei propri regolamenti, occorre attendere l’annunciato decreto del MEF con il quale saranno oggettivamente individuati i procedimenti soggetti all’obbligo di contraddittorio e quali no. Per ora si è solo certi che non sono soggetti a tale obbligo gli avvisi di accertamento per le liquidazioni, ovvero per la contestazione della violazione di omesso/parziale versamento, nonché quelli frutto di semplici sistemi di controllo automatizzato, ad esempio attraverso l’incrocio delle banche dati catastali delle quali il contribuente ha piena conoscenza. Altresì, è sicuramente obbligatorio per tutti i casi di indeterminatezza della base imponibile, similmente all’istituto dell’accertamento con adesione, quali ad esempio il valore delle aree fabbricabili ai fini IMU.

Nullità ed annullabilità degli avvisi di accertamento
Gli articoli compresi dal 7bis al 7sexies della legge 212/2000 vanno ad inserire nel procedimento di riscossione una oggettiva definizione dei casi e degli effetti dei provvedimenti nulli ed annullabili. Di seguito la sintesi dei concetti introdotti:

Provvedimenti Annullabili:
a) Cause: 

• per violazione di legge; 
• per violazione delle norme sulla competenza, sul procedimento, sulla partecipazione del contribuente e sulla validità degli atti.

b) Contestazione con il ricorso introduttivo del giudizio dinanzi alla Corte di giustizia.
c) Non sono rilevabili d’ufficio e non danno diritto alla ripetizione.

Provvedimenti nulli:
a) Cause: 

• per difetto assoluto di attribuzione; 
• adottati in violazione o elusione di giudicato; 
• se affetti da altri vizi di nullità qualificati espressamente come tali da disposizioni entrate in vigore successivamente al presente decreto.

b) Possono essere eccepiti sia in sede amministrativa che giudiziaria.
c) Sono rilevabili d’ufficio e danno diritto alla ripetizione delle somme eventualmente versate.

L’Art. 7-quater esclude dalle cause di annullabilità del provvedimento la mancata o erronea indicazione delle informazioni di cui all'articolo 7, comma 2, ovvero: 

• l'ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni complete in merito all'atto notificato o comunicato e il responsabile del procedimento;
• l'organo o l'autorità amministrativa presso i quali è possibile promuovere un riesame anche nel merito dell'atto in sede di autotutela;
• le modalità, il termine, l'organo giurisdizionale o l'autorità amministrativa cui è possibile ricorrere in caso di atti impugnabili.

Autotutela obbligatoria e facoltativa
Altra importante novità contenuta nel D.Lgs. 219/2023, è l’inserimento dell’autotutela all’interno degli strumenti di partecipazione da parte del contribuente, oggi tutelata dall’ordinamento giuridico. In particolare, viene introdotto l’obbligo di risposta alle istanze in autotutela. Inoltre, per effetto delle nuove disposizioni in materia di contenzioso tributario, il relativo diniego diventa atto impugnabile innanzi alla Corte di Giustizia. Nel dettaglio, l’Art. 10-quater prevede l’esercizio del potere di autotutela obbligatoria, nei seguenti casi di manifesta illegittimità dell'atto o dell'imposizione:

• errore di persona;
• errore di calcolo;
• errore sull'individuazione del tributo;
• errore materiale del contribuente, facilmente riconoscibile dall'amministrazione finanziaria;
• errore sul presupposto d'imposta;
• mancata considerazione di pagamenti di imposta regolarmente eseguiti;
• mancanza di documentazione successivamente sanata, non oltre i termini ove previsti a pena di decadenza.

Viene meno l'obbligo di riscontro all’autotutela in caso di sentenza passata in giudicato favorevole all'amministrazione finanziaria, nonché decorso un anno dalla definitività dell'atto viziato per mancata impugnazione.
L’art.10-quinquies disciplina, in aggiunta, l’esercizio del potere di autotutela facoltativa al di fuori dei casi contenuti nell'articolo 10-quater. Per entrambe le situazioni, in ogni caso, la norma fa salva la responsabilità erariale innanzi la Corte dei Conti, salvo il caso di dimostrato dolo.

Articolo di Luigi D'Aprano